Анализ категорий расходы, затраты и себестоимость в системе стоимостного измерения в российском учете
Analysis of the categories of expenses, costs, and cost in the cost measurement system in Russian accounting
Авторы
Аннотация
В статье рассматриваются сходства и различия категорий «расходы» и «затраты», на основании нормативной документации выявляется взаимосвязь и взаимозависимость между анализируемыми категориями в системе нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета. Установлено, что общие черты проявляются в понятии категории «себестоимость». Себестоимость продукции (работ, услуг) понимается как сумма фактических затрат на ее (их) производство и трансформируется в расходы по обычным видам деятельности лишь по факту ее (их) реализации.
Ключевые слова
нормативно-правовое регулирование, рентабельность, себестоимость, фактические затраты
Рекомендуемая ссылка
Анализ категорий расходы, затраты и себестоимость в системе стоимостного измерения в российском учете// Региональная экономика и управление: электронный научный журнал. ISSN 1999-2645. — №1 (9). Номер статьи: 905. Дата публикации: 25.03.2007. Режим доступа: https://eee-region.ru/article/905/
Authors
Abstract
This article discusses the similarities and differences between the categories of "costs" and "costs" on the basis of regulatory documents revealed the relationship and interdependence between the analyzed categories in the system of regulatory accounting. Found that the similarities are manifested in the concept category of "costs". Cost of products (works, services) is understood as the sum of the actual costs of its (their) production and is transformed into the cost of ordinary activities only on the fact of its (their) implementation.
Keywords
legal regulation, profitability, costs, actual costs
Suggested Citation
Analysis of the categories of expenses, costs, and cost in the cost measurement system in Russian accounting// Regional economy and management: electronic scientific journal. ISSN 1999-2645. — №1 (9). Art. #905. Date issued: 25.03.2007. Available at: https://eee-region.ru/article/905/
Понятие расходов на сегодняшний момент закреплено в Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» [1] (ПБУ 10/99), утвержденном приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999г. Данный документ относится ко второму уровню системы нормативно – правового регулирования учета в Российской Федерации. Документы, находящиеся по статусу выше указанного Положения (Федеральный Закон от 21 ноября 1996 г. «О бухгалтерском учете» [2], Приказ Минфина РФ от 29 июля 1998 года «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» [3]) прямого определения расходов не содержат.
Таким образом, согласно пункту 2 ПБУ 10/99, «расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)». Данное определение используется в целях бухгалтерского учета, как упорядоченной системы сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
В целях бухгалтерского учета расходами не признается выбытие активов:
- в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов;
- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
- по договорам комиссии, агентским и иным договорам в пользу комитента, принципала;
- в порядке предварительной оплаты материально – производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
- в виде авансов, задатка в счет оплаты материально – производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
- в погашение кредитов, займов, полученных организацией.
Общее определение расходов (expenses) заимствовано из глоссария международных стандартов финансовой отчетности (МФСО), содержащего следующее определение: «расходы — уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме выбытия или истощения активов или возникновения обязательств, которое приводит к уменьшению капитала, не связанному с выплатами собственникам». В МСФО на сегодняшний день отсутствует специализированный стандарт, посвященный расходам организации.
ПБУ 10/99 выступает документом гражданского законодательства и должно отражать экономический смысл и бухгалтерскую интерпретацию осуществляемых явлений (произведение расходов). Соответственно, в бухгалтерском учете следует опираться на термины, отражающие именно экономический смысл процесса. Подразделение расходов на расходы по обычным видам деятельности и прочие (ПБУ 10/99) характеризует связь расходов с производственным процессом, с ведением основной деятельности. Специфика технологического процесса оказывает влияние на формирование именно расходов по обычным видам деятельности.
В бухгалтерском учете расходы, осуществляемые организацией, но по действующему законодательству не относимые к расходам по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами.
Категория «прочие расходы» группирует операционные, внереализационные и чрезвычайные расходы.
Операционные расходы – это уменьшение экономических выгод и (или) возникновение обязательств, связанное с продажей материальных ценностей и услуг, осуществлением иных операций, не являющихся предметом деятельности организации.
Внереализационные расходы являются несистематическими, случайными расходами, произведенными в процессе хозяйствования, но не имеющими отношения к осуществлению обычной и операционной деятельности. С.А. Николаева [4] синонимом внереализационных расходов называет убытки и потери.
Чрезвычайные расходы возникают вследствие чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.)
Согласно пункту 16 ПБУ 10/99 расходы в бухгалтерском учете признаются при одновременном выполнении следующих условий:
- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
- сумма расхода может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.
Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете вне зависимости от намерения получить выручку или иные виды доходов.
ПБУ 10/99 отдельно формулирует требования для признания расходов в отчете о прибылях и убытках, т.е. расходы в данной форме бухгалтерской отчетности признаются:
- с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями;
- путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем;
- по расходам, признанным в отчетном периоде, когда по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) или поступление активов;
- независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы;
- когда возникают обязательства, не обусловленные признанием соответствующих активов.
Соответствие получения доходов от обычных видов деятельности суммам произведенных расходов устанавливается на основании формирования показателя себестоимости проданной продукции, товаров, работ, услуг.
Пункт 9 ПБУ 10/99 гласит: «Для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров».
На сегодняшний момент определение себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) нормативно не закреплено. До 1 января 2002 года действовало Постановление Правительства Российской Федерации от 05 августа 1992 года «Об утверждении Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» [5]. Пункт 1 данного нормативно-правового акта содержал следующее определение: «Себестоимость продукции (работ, услуг), представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию». Отечественная практика бухгалтерского учета затрат базировалась именно на этом определении. Однако, в связи с введением в действие Главы 25 Налогового Кодекса [6], согласно Федерального закона от 6 августа 2001 г. «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства РФ о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства РФ о налогах и сборах» [7] Положение о составе затрат ныне не действует.
В итоге хозяйствующим субъектам предоставлено право организовывать системы учета затрат таким образом, чтобы в рамках действующего законодательства по бухгалтерскому учету обеспечить максимальную репрезентативность бухгалтерских данных в целях принятия решений. То есть, по вопросам, не регламентированным законодательством, допускается разрабатывать внутрифирменные правила и стандарты учета затрат, которые должны быть закреплены в приказе по учетной политике, положения которой применяются последовательно в течение нескольких отчетных периодов.
Однако нормативный статус отраслевых методических рекомендаций по учету затрат дополнительно разъяснен письмом Минфина от 29.04.2002г. «О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)» [8], которое содержит следующие положения:
- организациями в ряде случаев не уделяется должного внимания вопросам исчисления себестоимости продукции как объективного показателя, который зависит не от содержания тех или иных нормативных актов, а от состава и размеров учтенных фактических затрат на производство продукции (работ, услуг) исходя из особенностей технологического процесса, структуры производства, местонахождения хозяйствующего субъекта и прочих факторов, влияющих на размер и перечень расходов;
- отсутствие полной информации о формировании себестоимости, являющейся основой прогнозирования и управления производством, движением потоков и прибылью, а также информации о фактических затратах на производство, являющихся базой для определения продажной цены, объема материально — производственных запасов в целях обеспечения непрерывного процесса производства и т.д., приводит к несвоевременному выявлению непроизводительных расходов, невозможности выработки и реализации мер по их недопущению, определению оптимального объема выпуска продукции и пр. и, как результат, к снижению эффективности работы хозяйствующего субъекта в целом;
- до завершения работы по разработке и утверждению министерствами и ведомствами соответствующих отраслевых нормативных документов по вопросам организации учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета, как и ранее, организациям надлежит руководствоваться действующими в настоящее время отраслевыми инструкциями (указаниями) с учетом требований, принципов и правил признания в бухгалтерском учете показателей, раскрытия информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с уже принятыми во исполнение указанной Программы нормативными документами по бухгалтерскому учету.
В результате, методические рекомендации по планированию, учету затрат и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) по соответствующим отраслям действуют в части, не противоречащей нормам действующего законодательства по бухгалтерскому учету. Но данные методические рекомендации определения себестоимости продукции (работ, услуг) не содержат. В соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета Министерством финансов РФ подготовлен Проект Методических рекомендаций по учету затрат на производство продукции (работ, услуг), который на сегодняшний момент не утвержден, однако текст данного проекта также не приводит определения себестоимости продукции (работ, услуг).
В системе нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета имеет место категория «фактическая себестоимость материально-производственных запасов», под которой, в соответствии с пунктом 6 ПБУ 5/01 [9], понимается сумма фактических затрат организации на приобретение и (или) изготовление материально-производственных запасов. Пункт 7 ПБУ 5/01 гласит: «Учет и формирование затрат на производство материально-производственных запасов осуществляется организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции».
Таким образом, категория себестоимости продукции (работ, услуг), будучи нормативно не закрепленной, так или иначе, фигурирует в нормативных документах по бухгалтерскому учету. Необходимость определения и последствия неверного исчисления себестоимости описаны в обозначенном выше письме Минфина.
Международные стандарты финансовой отчетности классифицируют категорию себестоимости (cost) в качестве синонима категории «фактические затраты». Она обозначает сумму уплаченных денежных средств или их эквивалентов, либо справедливую стоимость другого возмещения, переданного в счет оплаты стоимости актива, на момент его приобретения или сооружения.
Категория «затраты» трактуется как использование различных видов ресурсов (в стоимостной или иной оценке), направленное на достижение конкретной цели, произведенное за определенный период времени (отчетный период). Осуществление затрат не предполагает уменьшения экономических выгод в результате выбытия активов, происходит смена одного актива на другой. При этом использование ресурсов не обязательно соотносится с получением доходов, оно также не связано с денежным потоком, если потребляемые ресурсы имеются у организации в наличии.
Сходство категорий «Расходы» в первом значении и «Затраты» заключается именно в их отражении в периоде фактического осуществления, направленности на достижение конкретных целей деятельности организации.
Затраты характеризуют составные части, элементы себестоимости, выраженные в денежной форме (стоимость материальных, трудовых и финансовых ресурсов, израсходованных в процессе производства). Затраты, формирующие себестоимость продукции (работ, услуг) и прочие результаты, отражаются в составе расходов в отчете о прибылях и убытках при условии признания дохода, либо при наличии достаточной степени уверенности в отсутствии дохода как в данном, так и в будущих отчетных периодах.
Совокупность затрат, не признанных в качестве расходов на конец отчетного периода, признается не в отчете о прибылях и убытках, а в бухгалтерском балансе в качестве актива, в том числе в виде себестоимости продукции либо остатков незавершенного производства.
Категория себестоимости продукции непосредственно связана с производственным процессом, она характеризует стоимостную оценку использованных в производственном процессе ресурсов, то есть осуществленных затрат. Формирование себестоимости характеризуется завершенностью производственного процесса в отношении выпущенной продукции, а также реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг. Процесс производства и продажи может быть длительным, периодическим, ритмичным и неритмичным. Его завершение часто не совпадает с окончанием отчетного периода. На себестоимость относятся только те затраты, которые имеют отношение к выпущенной продукции, проданным товарам, выполненным работам и оказанным услугам, и могут формироваться из расходов текущего, прошлого и будущих периодов.
Таким образом, существует взаимосвязь и взаимозависимость между анализируемыми категориями. Общие черты проявляются в понятии категории «себестоимость».
В этой связи себестоимость продукции (работ, услуг) понимается как сумма фактических затрат на ее (их) производство. Себестоимость выпущенной продукции (работ, услуг) является качественным показателем финансово – хозяйственной деятельности предприятия и отражающим эффективность его работы, а также главенствующим фактором формирования прибыли.
Себестоимость продукции (работ, услуг) трансформируется в расходы по обычным видам деятельности лишь по факту ее (их) реализации. До момента реализации продукция (работы, услуги) учитывается в составе активов организации по фактической (нормативной, плановой) себестоимости.
Библиографический список
- Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н.
- Федеральный закон от 21.11.96г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»
- Приказ Минфина РФ от 29 июля 1998 года № 34н «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»
- Николаева С.А. Доходы и расходы организации: практика, теория, перспективы. Изд. 2-е перераб. и доп. – М.: «Аналитика-Пресс», 2000. – 224 с.
- Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденное Постановлением Правительства РФ от 05.08.92г. № 552.
- «Налоговый кодекс Российской Федерации (Часть первая)» от 31.07.1998 N 146-ФЗ (принят ГД ФС РФ 16.07.1998) (ред. от 02.02.2006)
- Федеральный закон от 6 августа 2001 г. № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства РФ о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства РФ о налогах и сборах»
- Письмо Минфина от 29.04.2002г. № 16-00-13/03 «О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)»
- ПБУ 5/01 – Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное приказом Минфина России о 9 июня 2001 г. № 44н.
References
- Position on accounting «costs of the organization» (PBU 10/99), approved by order of the Ministry of Finance 06.05.99 № 33n.
- Federal Law 21.11.96g. № 129-FZ «On Accounting»
- Order of the Ministry of Finance on July 29, 1998 № 34n «Regulations on accounting and financial reporting in the Russian Federation»
- Nikolaeva SA Revenues and expenses of the organization: practice, theory and prospects. Publ. 2nd rev. and add. — M.: «Analysis-Press», 2000. — 224.
- of the cost of production and sales of products (works, services) are included in cost of goods (works, services), and the procedure of forming financial results accounted for in the Income Tax, approved by Russian Government 05.08.92g. Number 552.
- «The Tax Code of the Russian Federation (Part One)» from 31.07.1998 N 146-FZ (as adopted by the State Duma on 7/16/1998) (as amended on 02.02.2006)
- The Federal Law of August 6, 2001 № 110-FZ «On Amendments to Part Two of the RF Tax Code and other legislative acts of the Russian Federation on taxes and fees, and the Repeal of certain acts (provisions of acts) of the legislation the Russian Federation on taxes and fees «
- Letter from the Ministry of Finance 29.04.2002g. № 16-00-13/03 «On the application of regulations governing the accounting for the costs of production and calculation of the cost of goods (works, services)»
- PBU 5/01 — Regulations on accounting, «Accounting for inventory» PBU 5/01, approved by order of the Ministry of Finance of Russia on June 9, 2001 № 44n.
Еще в рубриках
Экономика промышленности
Финансы регионов
Отраслевая экономика регионов